Пресса о страховании, страховых компаниях и страховом рынке

Финансовая газета, 25 декабря 2001 г.

Требования к документированию перестраховочных операций

8211 просмотров

Согласно ст. 13 Закона Российской Федерации от 27.11.92 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (в ред. Федеральных законов от 31.12.97 г. № 157-ФЗ и от 20.11.99 .№ 204-ФЗ) перестрахованием является страхование одним страховщиком (перестрахователем) на определенных договором условиях риска исполнения всех или части своих обязательств перед страхователем у другого страховщика (перестраховщика). В Гражданском кодексе Российской Федерации (ст. 967) определено, что предметом договора перестрахования считается страхование полностью или частично у другого страховщика (страховщиков) риска выплаты страхового возмещения или страховой суммы, принятого на себя страховщиком по договору страхования.

Перестрахование – инструмент финансового планирования страховой компании, поскольку, передавая риски в перестрахование, она планирует денежные потоки и прогнозирует финансовые результаты. Однако финансовые аспекты перестраховочных операций, основывающиеся на требованиях российского бухгалтерского и налогового законодательства, освещены в литературе недостаточно полно. К основным проблемам, возникающим в финансовых службах российских страховых организаций, относятся:

• документационное обеспечение перестраховочной деятельности;
• признание доходов и расходов по операциям перестрахования;
• бухгалтерский учет операций по приему и передаче рисков в перестрахование;
• формирование страховых резервов по рискам, принятым в перестрахование, и расчет доли перестраховщиков в страховых резервах по рискам, переданным в перестрахование, с учетом форм и методов перестрахования;
• налогообложение перестраховочных операций (с учетом части второй Налогового кодекса Российской Федерации).

Документирование перестраховочных операций

Разработка компанией процедуры документирования процесса принятия и передачи рисков (с учетом форм и методов передачи, порядка взаиморасчетов), графика и объема документооборота позволяет зафиксировать эти моменты, формировать достоверную бухгалтерскую отчетность страховой организации.

В составе учетной политики компании должны быть утверждены формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не утверждены типовых формы. По операциям страхования и перестрахования типовые формы отсутствуют, поэтому компания должна самостоятельно разработать эту документацию и утвердить ее надлежащим образом.

Бухгалтерские записи, оформление хозяйственных операций производятся на основании первичных учетных документов. Законодательство о бухгалтерском учете предписывает принимать к учету первичные учетные документы, содержащие следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа (формы), код формы;
• дата составления;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении);
• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.

Очевидно, что используемые в настоящее время в практике страховых организаций документы для отражения в учете перестраховочных операций (перестраховочные слипы, бордеро премий и убытков, счета премий и убытков) не отвечают требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам, а, следовательно, не могут служить основой для совершения бухгалтерских записей, фиксирующих данную хозяйственную операцию. В связи с этим на основании документов, применяемых в рамках обычаев делового оборота, должны быть составлены первичные учетные документы, отвечающие установленным требованиям. Это позволит также минимизировать ошибки, возникающие при отражении на счетах бухгалтерского учета операций по перестрахованию, а значит, и снизить риск возможных правовых и финансовых последствий таких ошибок.

Признание доходов и расходов по операциям перестрахования. Бухгалтерский учет операций по приему и передаче рисков в перестрахование

Из-за многообразия форм и методов перестрахования, особенностей взаиморасчетов между сторонами договора перестрахования важно определить момент признания доходов и расходов по операциям перестрахования, а, следовательно, и момент фиксации в бухгалтерских регистрах информации о совершенной перестраховочной операции.

Отражение в бухгалтерском учете и отчетности перестраховочных операций производится методом начисления, т.е. доходы и расходы признаются в момент их фактического возникновения независимо от движения денежных средств, связанных с этими операциями.

Согласно положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденному приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 32н доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

В соответствии с положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33н расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Варианты отражения в учете и отчетности операций по перестрахованию зависят от условий договора перестрахования:

• принятое или переданное (напрямую перестраховщику или при посредничестве брокера);
• факультативное или облигаторное (с предоставлением бордеро или без предоставления, т.е. перестраховочная премия начисляется сразу за весь портфель договоров страхования, покрываемых договором перестрахования, или отдельно за каждый договор страхования, входящий в портфель договоров страхования);
• пропорциональное или непропорциональное;
• валютное, рублевое или в валютном эквиваленте;
• единовременный платеж – оплата в рассрочку.

Как правило, основанием для начисления у перестраховщика перестраховочной премии и вознаграждения по договору перестрахования при принятии риска на факультативной основе является слип. Слип – это документ, удостоверяющий заключение договора перестрахования между сторонами, содержащий существенные условия договора перестрахования, но не содержащий всех необходимых реквизитов первичного документа.

Начисление убытков, подлежащих возмещению по рискам, принятым в перестрахование, производится на основании информационного письма цедента с приложенными к нему документами, подтверждающими наступление страхового события и размер убытка (в ряде случаев полнота этих документов явно недостаточна).

Очевидно, что в обоих случаях необходим первичный документ, составленный специалистом по перестрахованию, с указанием всех показателей, необходимых для отражения в бухгалтерском учете (с закреплением этой формы в составе учетной политики компании).

В случае рассрочки оригинального платежа и, как следствие, оплаты перестраховочной премии частями необходимо сдать в бухгалтерию информацию о сумме начисленной премии по первому платежу, сроках уплаты. Именно специалист-перестраховщик фиксирует сроки несения ответственности, а в случае применения валютной оговорки определяет курс расчета.

При принятии риска на облигаторной основе возникают иные трудности в учете операций. Документально оформленный перечень принятых в перестрахование рисков (бордеро) выдается цедентом перестраховщику в сроки, установленные договором перестрахования. Зачастую эти сроки выходят за рамки периода, установленного для сдачи квартальной отчетности (30 календарных дней), а данные о премиях, убытках, комиссиях, указанные в бордеро, отражаются в отчетности следующего квартала. Такая ситуация вызывает обоснованную претензию налоговых органов в занижении налоговой базы. Выход может быть найден в разработке внутренних регламентов (учетная политика, график и объем документооборота и т.п.).

Другая проблема вытекает из договоров, заключенных с валютной оговоркой (когда обязательства номинированы в иностранной валюте или условных денежных единицах, а расчеты по договору осуществляются в рублях): по какому курсу (если он не установлен сторонами) следует отражать доходы и расходы по операциям перестрахования.

Подходы к установлению момента начисления доли возмещения в убытке зависят от того, находится ли он в пределах кассового убытка или выше. Если убыток ниже кассового, его сумма включается в бордеро убытков и в счет премий – убытков и начисление производится одновременно с получением бордеро. Если размер убытка превышает кассовый, его начисление может производиться после получения всех необходимых документов от цедента и принятия соответствующего решения уполномоченным лицом перестраховщика. Следует обратить внимание на необходимость разработки первичного учетного документа с включением в него всех необходимых реквизитов.

При передаче риска по договорам факультативного перестрахования отражение в учете доходов и расходов также должно осуществляться на основании первичного документа, составленного отделом перестрахования (часто в слипе в денежных измерителях указываются только страховая сумма и нетто-премия, а остальные параметры – в процентах), в котором должны быть отражены: сумма премии, подлежащая передаче перестраховщику, вознаграждение, причитающееся к получению от перестраховщика, курс расчета по договорам с валютной оговоркой и т.п. Срок, на который передан риск, также должен быть отражен в данном документе.

Срок, на который передан риск, не всегда совпадает с периодом действия договора перестрахования, а по новому законодательству о валютном регулировании необходимым становится закрепление в договорах перестрахования, заключенных с зарубежными контрагентами, таких положений, которые позволили бы расширить период действия договора для целей проведения «запоздавших» расчетов (в части доплаты перестраховочной премии, оплаты тантьемы, оплаты убытков по доле перестраховщика в возмещении убытков и т.д.), поскольку расчеты в указанном случае могут осуществляться только в период действия договора.

Отражение в учете операции следует осуществлять по моменту акцепта перестраховщиком оферты перестрахователя. В этой связи важно, что признается моментом заключения договора перестрахования: момент подписания перестраховщиком перестраховочного слипа, ранее подписанного перестрахователем; момент направления в адрес перестрахователя подтверждения о принятии риска в перестрахование либо подтверждения о том, на каких условиях перестраховщик готов принять риск в перестрахование, либо иным образом. При этом немаловажным является вопрос о том, осуществляется ли подтверждение по умолчанию или применяется активная (уведомительная) форма подтверждения партнера по перестрахованию.

Необходимо также определить момент признания доходов, связанных с получением доли возмещения убытков от перестраховщиков: дата направления перестраховщику полного пакета документов о страховом событии, дата выставления дебет-ноты на оплату, дата получения акцепта дебет-ноты и т.д.

При передаче риска в перестрахование по облигаторным договорам тоже встает вопрос об определении даты начисления премии в перестрахование и перестраховочного вознаграждения. Передача бордеро премий и убытков и (или) счета премий и убытков перестраховщику осуществляется с периодичностью, установленной в договоре перестрахования (как правило, ежеквартально), в установленные сроки. Если этот срок более чем 30 дней, то данные о переданной перестраховщику премии будут отражаться в последующем квартале (это также необходимо утвердить в учетной политике компании). Для договоров с валютным эквивалентом необходимо определить дату, на которую будет устанавливаться курс валюты для отражения в бухгалтерском учете.

Особого внимания заслуживают договоры облигаторного непропорционального перестрахования. В силу особенностей исчисления стоимости перестраховочной защиты по договорам, заключенным на базе эксцедента убытка («эксцесс оф лосс») или эксцедента убыточности («стоп лосс»), перестраховочная премия уплачивается пренумерандо за все риски, включенные в портфель цедента. Премия, подлежащая передаче перестраховщику, начисляется на основании первичного учетного документа, оформленного должны образом в сроки, установленные в договоре перестрахования.

Расчеты по оплате премий по входящему (принятому) и исходящему (переданному) перестрахованию зачастую проводятся после окончания срока действия договора перестрахования, при этом счета выставляются за прошедшие периоды. Согласно законодательству по бухгалтерскому учету такие доходы и расходы признаются фактами хозяйственной деятельности прошлого периода, выявленными в отчетном периоде. В Налоговом кодексе Российской Федерации эти операции классифицируются как внереализационные доходы (расходы). Это относится и к практикуемым часто сторонами договора перестрахования соглашениям о взаимозачете встречных однородных требований.

Не исключено, что и при осуществлении операций перестрахования может возникнуть вопрос о цене договора перестрахования. Согласно ст. 40 НК РФ налоговые органы в целях контроля за полнотой исчислений налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам (в частности, при совершении внешнеторговых сделок, т.е. при размещении рисков в перестрахование у зарубежных страховых и перестраховочных обществ и при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода). Положительную роль в этой связи могут сыграть внутренние регламенты и процедуры принятия (передачи) рисков в перестрахование и регламентация в отношении оценки стоимости перестраховочной защиты.

Следует также обратить внимание на документирование перестраховочных операций, осуществляемых при посредничестве брокеров. Как правило, договоры перестрахования (слипы и иные формы) оформляются таким образом, что стороной, принимающей риски в перестрахование, выступает брокер. Такое оформление некорректно, поскольку брокер не может нести ответственность в качестве перестраховщика. Более того, даже при корректных формулировках документ, закрепляющий перестраховочные правоотношения без соответствующего подписного листа (в котором указаны доли участвующих перестраховщиков), недействителен, так как отсутствует сторона перестраховочного правоотношения – перестраховщик.

Формирование страховых резервов по рискам, принятым в перестрахование, и расчет доли перестраховщиков в страховых резерва по рискам, переданным в перестрахование, с учетом форм и методов перестрахования

Не менее важными вопросами при документировании и ведении расчетов по операциям перестрахования являются формирование страховых резервов по рискам, принятым в перестрахование, а также расчет доли перестраховщиков в страховых резервах по переданным в перестрахование рискам. В Положении о порядке формирования страховых резервов страховой организации необходимо уточнить особенности резервирования по перестраховочным операциям с учетом различных форм, методов и модификаций договоров перестрахования. Положение следует согласовать с органом страхового надзора.

По рискам, принятым в перестрахование, для резерва незаработанной премии (РНП) особое значение имеет срок действия договора, момент вступления его в силу. Таким образом, отправным документом будет первичный документ, созданный специалистами по перестрахованию. При этом должно быть обеспечено единообразие подходов компании к порядку (срокам, сумме) отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов по договору перестрахования, а также данных, использованных для расчета резервов.

Начисление РНП по облигаторным договорам, особенно без бордеро (когда имеется только счет премий), можно осуществлять методом «1/8-й» или иным способом, установленным в Положении о порядке формирования страховых резервов.

Резерв заявленных, но неурегулированных убытков начисляется на основании информации цедента.

По переданным рискам рассчитывается доля перестраховщиков в страховых резервах. Необходимо также соблюдать единый подход к отражению в бухгалтерских регистрах информации о суммах переданных перестраховщику премий и базе данных для расчета доли перестраховщиков в страховых резервах. Важно не допускать, чтобы эта доля превышала 100%, что свидетельствует о технической либо методологической ошибке.

Налоговые аспекты перестраховочных операций

Согласно ст. 330 НК РФ налогоплательщики – страховые организации ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных (понесенных) по договорам страхования, сострахования, перестрахования в разрезе заключенных договоров по видам страхования.

Налоговым законодательством предусмотрена необходимость разработки в компании учетной политики для целей налогообложения, которая представляет собой совокупность способов ведения налогового учета в страховой организации: система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Налоговый учет ведется для формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных страховой компанией в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов.

Данные налогового учета отражают:

• порядок формирования налоговой базы по видам налогов;
• суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
• сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
• порядок формирования сумм создаваемых резервов;
• определение даты реализации имущества (работ, услуг);
• сумму задолженности по расчетам с бюджетом по видам налогов.
• Подтверждением данных налогового учета являются:
• первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
• аналитические регистры налогового учета;
• расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета – это сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями налогового законодательства, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Данные налогового учета учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах страховой компании, в которых группируется информация об объектах налогообложения.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, содержат следующие реквизиты:

• наименование регистра;
• период (дата) составления;
• измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;
• наименование хозяйственных операций;
• подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Аналитический учет данных организовывается страховой компанией так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся страховой компанией в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров налогового учета должна гарантироваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов, применяемые страховой компанией, устанавливаются в приложениях к учетной политике для целей налогообложения.

Светлана АСАБИНА, к.э.н., МГИМО (У) МИД России
Лилия КЛОЧЕНКО, ООО «Асабина, Клоченко и партнеры»

«Финансовая газета-ЭКСПО»

Ваше мнение об этом материале:

— Ваше имя
— Ваш email
— Тема

Ваш отзыв (заполняется обязательно):

Укажите код на картинке слева:

Установите трансляцию заголовков прессы на своем сайте

 Подробнее »

Получить код для трансляции заголовков прессы »